Rozdział IX. Odpowiedzialność karna

Zawód księgowego nie jest łatwym zawodem. Ciągle zmieniające się przepisy i regulacje, szczególnie podatkowe, wymagają ogromnego zaangażowania i czujności. Tym bardziej że osoby zajmujące się księgowością ponoszą za nieprawidłowości z tego wynikłe odpowiedzialność w sferze prawa pracy, karnej oraz cywilnej. Zakres tej odpowiedzialności będzie oczywiście zależał od tego, czy księgowość podmiotu zostanie powierzona:

• osobie zatrudnionej w danym podmiocie na podstawie umowy o pracę,

• podmiotowi uprawnionemu do usługowego prowadzenia rachunkowości zgodnie z art. 76a uor (do tej sytuacji zalicza się też umowę cywilnoprawną zlecenia).

Zasadniczo odpowiedzialność karna w obydwu przypadkach będzie taka sama, różna natomiast będzie odpowiedzialność cywilna.

Przypomnieć należy, iż zgodnie z tym przepisem usługowe prowadzenie ksiąg rachunkowych jest działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy z 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców polegającą na świadczeniu usług w zakresie czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2–6 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości, czyli:

• prowadzenie, na podstawie dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych, ujmujących zapisy zdarzeń w porządku chronologicznym i systematycznym;

• okresowe ustalanie lub sprawdzanie drogą inwentaryzacji rzeczywistego stanu aktywów i pasywów;

• wycenę aktywów i pasywów oraz ustalanie wyniku finansowego;

• sporządzanie sprawozdań finansowych;

• gromadzenie i przechowywanie dowodów księgowych oraz pozostałej dokumentacji przewidzianej ustawą.

Co ważne, księgowy może ponosić odpowiedzialność na gruncie kilku aktów prawnych za cały katalog czynności, z którymi ma bezpośrednią styczność w codziennej pracy. Grożą mu m.in.:

• kary za nieprawidłowości w księgach rachunkowych oraz sporządzaniu sprawozdań finansowych na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości oraz Kodeksu spółek handlowych (kara grzywny, kara ograniczenia wolności albo pozbawienia wolności do lat dwóch);

• kary za wyrządzenie szkody w obrocie gospodarczym na podstawie przepisów Kodeksu karnego (kara pozbawienia wolności od roku do nawet 10 lat);

• kary za oszustwo wynikająca z Kodeksu karnego (kara grzywny, kara ograniczenia wolności albo pozbawienia wolności do lat ośmiu);

• kary za udaremnienie lub uszczuplenie zaspokojenia wierzyciela na podstawie przepisów Kodeksu karnego (kara pozbawienia wolności sięgająca nawet ośmiu lat);

• kary za wyłudzenie kredytu wynikające z przepisów Kodeksu karnego (kara pozbawienia wolności od trzech miesięcy do pięciu lat) oraz

• kary za nieprowadzenie lub niszczenie dokumentacji działalności gospodarczej na podstawie przepisów Kodeksu karnego (grzywna, kara ograniczenia wolności albo pozbawienia wolności do lat pięciu).

Ale najważniejsze jest chyba to, że jest to jednak zawód dający wiele satysfakcji, niepozwalający „stanąć w miejscu” i zapewniający ciągły rozwój. Wiele osób, które przecież osiągnęły wiek emertytalny i nadal zajmują się księgowością podkreśla, iż właśnie te wyzwania księgowe pozwalają im zachowywać wewnętrzną młodość.

Niezależnie jednak od zalet bycia księgowym, należy mieć świadomość odpowiedzialności, jaka na nas ciąży. I oczywiście mechanizmów, które pozwolą unikną

sankcji.

Należy pamiętać, że zarówno Kodeks karny skarbowy, jak i Kodeks karny przewidują szczególne instytucje odstąpienia od kary. Naprawienie skutków niektórych czynów wymienionych w Kodeksie karnym przed wszczęciem postępowania karnego powoduje odstąpienie od karania. Czynny żal, przewidziany w przepisach Kodeksu karnego skarbowego, w bardzo wielu przypadkach pozwoli na uniknięcie kary. Trzeba podkreślić, że odpowiedzialność za stan rachunkowości i rozliczeń podatkowych ponosi kierownictwo, a odpowiedzialność księgowego wynikać będzie jedynie z dobrowolnego przejęcia części tej odpowiedzialności i to tylko w ramach czynności podejmowanych samodzielnie, za które można księgowemu przypisać winę.

Po pierwsze prawo bilansowe

Ogólne zasady odpowiedzialność za wykonywanie obowiązków w zakresie rachunkowości wynikają bezpośrednio z przepisów ustawy o rachunkowości. Zgodnie z przepisem art. 4 ust. 5 ustawy, za wykonywanie obowiązków określonych ustawą odpowiedzialność ponosi kierownik jednostki. Jeśli określone obowiązki zostaną powierzone innej osobie, kierownik odpowiada z tytułu nadzoru, z wyłączeniem odpowiedzialności za przeprowadzenie inwentaryzacji w formie spisu z natury. Przez „kierownika jednostki” rozumie się osobę bądź jedno- lub wieloosobowy organ zarządzający jednostką zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, statutem, umową lub na mocy prawa własności (art. 3 ust. 1 pkt 6 uor). W przypadku organu wieloosobowego odpowiedzialność mogą ponosić jedynie niektórzy członkowie tego organu. Decydujące w tym zakresie są wewnętrzne regulacje obowiązujące w tym podmiocie, np. regulamin zarządu czy uchwała zarządu. Jak widzimy, kierownik jednostki nie może zwolnić się od odpowiedzialności za wykonywanie obowiązków w zakresie rachunkowości. Mimo to z oczywistych względów prowadzenie księgowości powierza się innym osobom. Ustawa wymaga jedynie, by odbyło się to za zgodą tej osoby, stwierdzoną w formie pisemnej.

W każdym przypadku to kierownik jednostki ponosi ustawową odpowiedzialność za rachunkowość jednostki.

Za obowiązki w zakresie rachunkowości jednostki może więc odpowiadać także inna osoba. W praktyce najczęściej jest to osoba kierująca działem księgowości, np. główny księgowy.

Wyrażenie zgody na przejęcie odpowiedzialności może jednak wynikać nie tylko ze stosunku pracy, ale też innego stosunku prawnego, na mocy którego przejmujący odpowiedzialność zobowiązuje się do wykonywanie obowiązków w zakresie rachunkowości n- w praktyce umowy o usługowym prowadzeniu ksiąg. Odpowiedzialność takiej osobie powinna zostać powierzona na piśmie, oddzielnym dokumentem sporządzonym na podstawie art. 4 ust. 5 ustawy o rachunkowości. Może on mieć krótką formę pisemną odnoszącą się do indywidualnego zakresu rachunkowości określonego w art. 4 ust. 3 ww. ustawy. Zakres ten powinien być jednak bardzo precyzyjnie określony. Na tej podstawie, w myśl art. 9 § 3 ustawy z 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (dalej: kks), przejmujący odpowiedzialność odpowiada jak sprawca za przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. W tym zakresie odpowiedzialność księgowego zatrudnionego na podstawie umowy o pracę, jak i usługowo prowadzącego księgi jest taka sama. Natomiast w sferze cywilnej odpowiedzialność księgowego – pracownika jest ograniczona do 3-krotności jego miesięcznego wynagrodzenia, zgodnie z zasadami art. 114–122 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (dalej: kp). Podmiot zajmujący się usługowym prowadzeniem ksiąg odpowiada w zasadzie bez ograniczeń, zgodnie z ogólnymi zasadami odpowiedzialność określonymi w Kodeksie cywilnym. Dlatego też podmioty te, na podstawie art. 76h ust. 1 uor, zobowiązane są do zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością.

Głośny wyrok Sądu Najwyższego z 21 listopada 2018 r. (sygn. akt I PK 167/17) w sprawie odpowiedzialności głównego księgowego za szkody wyrządzone spółce może skutkować częstszym zgłaszaniem ze strony przedsiębiorców roszczeń wobec księgowych, którzy w sposób nierzetelny prowadzą księgi i rozliczenia lub popełniają błędy narażające firmę na straty. Wyrok dotyczył nieprawidłowości w księgowaniu oraz błędów w rozliczaniu podatku dochodowego i VAT wykrytych w trakcie kontroli skarbowej w jednej ze spółek. Sąd Najwyższy wskazał w nim, że główny księgowy ponosi odpowiedzialność za wadliwy system księgowania. Odpowiedzialność ta ciąży niezależnie od tego, czy osoba ta bezpośrednio realizuje operacje związane z księgowaniem i rozliczaniem podatków. Choć obrońcy oskarżonego podkreślali, że ten „nie siadał do komputera”, argument nie pomógł w zwolnieniu od odpowiedzialności za nieprawidłowości w prowadzeniu ksiąg i rozliczaniu podatków. Główny księgowy bierze więc odpowiedzialność za system księgowania oraz organizację pracy w obszarze rachunkowości w firmie.

Głównymi obowiązkami wynikającymi z ustawy o rachunkowości są: prowadzenie ksiąg i sporządzenie rocznego sprawozdania finansowego jednostki (jeżeli jednostką kieruje organ wieloosobowy – wszyscy członkowie tego organu). Potwierdzenie przyjęcia tej odpowiedzialności to podpisanie sprawozdania lub podpisanie oświadczenia o zgodności tego sprawozdania z zasadami ustawy o rachunkowości.

Często pełniący obowiązki głównego księgowego w firmach wchodzą w skład zarządów i zostają wskazani jako osoby odpowiedzialne za obowiązki wynikające z ustawy o rachunkowości, zatem będą współodpowiadać za naruszenia ustawy wraz z kierownikiem jednostki.

Dodatkowo kierownik jednostki oraz członkowie rady nadzorczej lub innego organu nadzorującego jednostki są zobowiązani do zapewnienia, aby sprawozdanie finansowe oraz sprawozdanie z działalności spełniały wymagania przewidziane w ustawie o rachunkowości. Odpowiadają oni solidarnie wobec spółki za szkodę wyrządzoną działaniem bądź zaniechaniem stanowiącym naruszenie tego obowiązku (art. 4a ustawy).

Jest szereg obowiązków, który jednak nie można przekazać innej osobie. Za nie odpowiada kierownik jednostki. Do ich należy przeprowadzenie inwentaryzacji w drodze spisu z natury. Przy czym, jak wynika ze wskazań stanowiska w sprawie inwentaryzacji zapasów, kierownik jednostki może zlecić przeprowadzenie inwentaryzacji zapasów drogą spisu z natury podmiotowi zewnętrznemu (outsourcing). Nie zwalnia go to jednak od odpowiedzialności w zakresie inwentaryzacji zapasów drogą spisu z natury, a w szczególności od stworzenia warunków umożliwiających poprawne przeprowadzenie i rozliczenie wyników spisu. Pełna odpowiedzialność spoczywa na kierowniku za podpisanie umowy z firmą audytorską. Kierownik też odpowiada za: